随着更加强调政府全面公共资源受托责任趋势的发展，要求客观反映政府财务状况和政府绩效情况，构建政府财务会计体系在会计界基本形成共识，但政府预算会计与财务会计应采取怎样的结合模式才能满足政府会计目标的定位却是政府会计改革需要解决的关键问题。

1.国外政府会计系统中预算会计与财务会计结合模式分析

如何建立一套适宜的政府会计体系模式，以达到既要反映政府预算收支，又要反映政府财务状况的目的，当今世界各国的做法不同，概括起来，主要有三种模式：

(1)采用一套体系，建立一套以预算会计账户为主的会计体系模式(以下简称“模式(1)”)。该模式主要按收付实现制核算，同时设置若干财务会计账户，部分业务实行权责发生制核算，以满足财务管理的要求，如德国采用这种会计模式。采用这种模式主要是因为政府对提供权责发生制会计信息的要求不高，因而采取以预算会计的收付实现制为主，以权责发生制账户辅助反映部分财务会计指标的模式。

(2)建立和采用政府预算会计和政府财务会计两套相互独立的体系模式(以下简称“模式(2)”)。这种方式下分别建立两套会计账户，分别按收付实现制和权责发生制核算，如芬兰和法国的中央政府会计。采用这种模式主要是由于这类国家要求按权责发生制基础提供比较全面的财务会计信息，而原有的政府预算又基本上采用收付实现制基础，由于预算会计和财务会计核算要求不同而造成双方核算不一致的内容较多，因此分别采用两套体系同时处理，以满足两个会计系统的不同要求。

(3)采用一套体系，建立一套同时满足预算会计和财务会计要求的权责发生制核算的会计账户模式(以下简称“模式(3)”)。在此模式下预算会计与财务会计同时采用权责发生制，为减少核算成本与工作量，只有少许核算对象采用收付实现制。目前如澳大利亚、英国正按此模式进行改革。采用这种模式主要是因为这些国家政府预算编制采用的是权责发生制，预算会计核算与财务会计核算要求基本一致，不需要采用两套会计核算体系。

2.政府问责视角下政府会计模式选择

模式(1)是以预算会计为主的政府会计模式。我国政府会计改革可以在现有的预算会计制度的基础上进行修订，即在现有的预算会计模式上小修小改，较小程度地运用权责发生制，少量增加反映财务会计信息的账户，这种改革方式的难度和工作量不大，比较容易被会计人员接受，但就目前我国公共财政管理要求的发展趋势来分析，一方面随着我国政府问责制度的兴起，利益相关者对反映政府受托责任的需求越来越高;另一方面政府的财务活动越来越复杂，政府绩效管理的要求也越来越高，这两个方面都要求政府会计按权责发生制基础提供更全面、更完整的反映政府财务状况及绩效的信息。而这种方式提供的可供问责和决策的信息有限，不能很好地满足政府问责、考核公共受托责任和政府绩效管理的需要。模式(2)分别建立政府预算会计和政府财务会计两类制度，分别采取收付实现制和权责发生制两种会计基础，能够目标明确地分别设计两套会计体系，相关事项的反映和核算较为清晰，提供的信息更全面、更具有前瞻性，有利于既满足政府预算管理的需要，又满足政府财务管理的需要，同时，还有利于实现政府公共受托责任的解除。

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