除上市公司自身以外,一些地方政府也需要虚假的审计报告。企业上市意味着减轻财政负担,意味着为地方圈来一大笔不须还本付息的资金,意味着领导人的政绩,甚至意味着说不清道不明的直接个人利益。而且企业的实际控制权又在地方政府官员手中时,那么,只要能上市,造假在所不惜,会计师事务所造假也就不奇怪了。

可见,在现行制度下,作为具有实质监管能力的会计师事务所是不可能发挥它的监管作用的。再加上财政部和证监会等部门对会计师事务所的监督和管理又主要集中在事前的资格审核与事后的审计和违规处理,因此,就使得许多会计师事务所和注册会计师为了自己的利益铤而走险,与上市公司共谋,向社会披露虚假不实的信息。总之,具有对上市公司审计资格的会计师事务所,在实际的服务和监管中处于两难的弱势地位。

三、解决会计师事务所弱势地位问题的若干建议

通过上面的分析,要想解决虚假上市、信息披露不实等顽症,应解决对上市公司具有审计资格的会计师事务所的弱势地位。笔者认为,改革现有证券监管体制,实行财政部委派制的方式对上市公司实施外部监管不失为有效的方法。

加强证监会与财政部的沟通与协调,并不是要回到1998年以前多头监管的体制(当时作为国家对全国证券市场进行统一宏观管理的主管机构的国务院证券委员会包括的单位有:中国人民银行、国家体改委、国家计委、财政部、经贸委、监察部等l4家,这些单位分别对证券市场进行归口管理。这实际上是一种职能制的结构,其主要特点是多头领导,政出多门),而是出于作为具有实质性监管能力的会计师事务所在证券监管中监管不力的考虑。前面已经分析到,会计师事务所在监管中处于两难境地。为了使会计师事务所能达到实质性监管的目的,笔者建议财政部以独立的姿态对具有上市公司审计资格的会计师事务所进行实质性管理,包括会计师事务所审计哪一家上市公司(包括跨省的上市公司)、什么时候审计、审计几次、审计结束后什么时候公布年报等。如图1所示,会计师事务所直接对财政部负责,而财政部与证监会之间在监管方面进行协调。只有这样,会计师事务所才具有独立的人格,才能发挥其实质性监管的作用。当然,此时的会计师事务所与财政部的关系并不是行政上的隶属关系,其目的只是为了实现对上市公司独立监管职能,因此在图2中用虚线连接财政部与会计师事务所。

当然,解决会计师事务所监管两难境地的措施并非只有一种。笔者认为,由于资本市场管理的涉及面比较J,任务艰巨,政府监管当局有可能力不从心,又由于我国是三级证券监管体制,在监管方面有时会鞭长莫及,监管成本比较高,这样势必会引起监管的滞后进而降低监管的效率。为了发挥具有上市公司审计资格的会计师事务所的实质监管作用,也为了充分发挥三级证券监管体制中的地方证监局的作用,节省成本,提高效率,也可以把委派会计师事务所对上市公司进行监管的权力直接划归到各下属省市证券监督局,如图2所示,由它们决定会计师事务所审计哪一家上市公司(包括跨省的上市公司)、什么时候审计、审计几次、审计结束后什么时候公布年报等,达到监管者的统一。当然,汪券监督局和会计师事务所之间也没有行政的隶属关系,因此,在图2中用虚线连接地方证监局与会计师事务所。

四、对建议的评价

首先,有人会说,会计师事务所是服务机构,怎么成了监管机构呢?笔者认为,既然会计师事务所具有实质性监管的能力,我们为什么不充分利用呢?其次,财政部或证监局与会计师事务所虽然没有行政上的隶属关系,但财政部或证监局却有着决定哪个会计师事务所审计几家及审计哪家上市公司的权力,这样势必会造成新的腐败和寻租。笔者认为,这可以通过独立的信誉评级机构对会计师事务所进行评级,通过级别决定你能审计几家、哪家上市公司。而一旦会计师事务所在审计时出现了违规的行为,一定要受到严厉的惩罚(前提是现有的会计师事务所必须由公司制转变成合伙制)。当然具体的操作机制还需科学的研究与设置。

总之,会计师事务所“不独立”是一个系统性的问题,有内部的原因如会计师事务所规模太小,业务往往高度集中在几家客户身上,独立性大打折扣;也有外部的问题如体制的不健全、上市公司地方政府以及证券承销商等的干预、相应的法律法规以及规章制度的不完善且滞后、上市公司内部治理结构与自身发展状况等。笔者从证券监管体制的角度提出的解决会计师事务所弱势地位的方法,仅仅是种设想,究竟其操作性和合理性有多大,还有待各位学者的指正和实际的检验。

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