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投资性房地产的确认和计量
投资性房地产的核算可以采用成本模式和公允价值模式分别进行核算，具体分析如下。
(一)采用成本模式核算投资性房地产
采用成本模式核算投资性房地产，可以分为初始确认、后续计量和处置三个步骤：
1.投资性房地产的初始计量
投资性房地产应当按照成本进行初始计量。不同来源的房地产其成本构成不同：
(1)外购的投资性房地产
对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租(自租赁期开始日起，下同)或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。
(2)自行建造的投资性房地产
企业自行建造(或开发，下同)的房地产，只有在自行建造或开发活动完成(即达到预定可使用状态)的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。
【例2】甲公司采用出包方式建造商用楼，用于出租，总投资4000万元。2009年2月1日支付工程款1000万元，则在采用成本模式下，甲公司账务处理如下：
借：在建工程——商用楼 1000
贷：银行存款 1000
2009年其余付款略;2009年12月23日，工程达到预定可使用状态，已办理经营租赁手续，在建工程余额为4000万元，则：
借：投资性房地产 4000
贷：在建工程 4000
(3)作为存货的房地产转为出租
企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产，应当按该项存货在转换日的账面价值，借记“投资性房地产”科目，原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。这种转换可以简称为：账面价值——账面价值。
【例3】甲房地产开发公司于2009年7月1日将已开发完成的商品房(写字楼)出租给乙企业，租期2年。该写字楼的账面余额为8000万元，则2009年7月1日甲公司账务处理如下：
借：投资性房地产 8000
贷:开发产品(库存商品) 8000
(4)自用房地产转换为投资性房地产
企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。
企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时，应当按照固定资产、无形资产的账面价值转为投资性房地产的账面价值。这种转换可以简称为：账面价值——账面价值。
【例4】甲公司将自用的一栋办公楼从2009年1月1日起出租给乙公司，租期3年。租赁期开始日，该办公楼的原价为2000万元，已提折旧500万元，未计提减值准备。甲公司在2009年1月1日将自用转为出租的账务处理如下：
借:投资性房地产 2000
累计折旧 500
贷:固定资产 2000
投资性房地产累计折旧 500
2.采用成本模式下的后续计量
企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。
在成本模式下，应当比照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产计提折旧或摊销;存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。
【例5】甲公司于2009年1月1日支付2000万元土地出让金取得一块土地使用权，使用年限50年，准备筹建办公楼。甲公司购入土地使用权的账务处理是：
借：无形资产——土地使用权 2000
贷：银行存款 2000
2009年末摊销土地使用权
借：管理费用 40
贷：累计摊销(2000÷50) 40
2010年1月1日，该土地使用权出租，甲公司将无形资产转入投资性房地产，采用成本模式计量：
借：投资性房地产 2000
累计摊销 40
贷：无形资产——土地使用权 2000
投资性房地产累计摊销 40
假设2010年末确认本年租金收入70万元(在年末一次性收取)，账务处理如下：
借：银行存款 70
贷：其他业务收入 70
借：其他业务成本 40
贷：投资性房地产累计摊销 40
3.处置投资性房地产
当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。
(1)出售投资性房地产
企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益(将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本)。
【例6】甲公司对投资性房地产采用成本模式计量，于2009年12月31日将出租的办公楼出售。该办公楼的账面原值为1500万元，已提折旧800万元。出售收入1200万元收存银行，按5%交纳营业税，则出售时的账务处理是：
借：银行存款 1200
贷：其他业务收入 1200
借：其他业务成本 700
投资性房地产累计折旧 800
贷：投资性房地产 1500
借：营业税金及附加 60
贷：应交税费——应交营业税(1200×5%) 60
(2)出租转为自用
企业将原本用于赚取租金或资本增值的房地产转为自用时，在采用成本模式下，应将投资性房地产的账面价值转为固定资产、无形资产的账面价值。这种转换可以简称为：账面价值——账面价值。
【例7】2009年10月31日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产在转换前采用成本模式计量，在收回日该投资性房地产的账面原价1000万元，已计提累计折旧800万元。转换日的账务处理是：
借:固定资产 1000
投资性房地产累计折旧 800
贷：投资性房地产 1000
累计折旧 800
【例8】综合例子说明成本模式计量
甲公司2009年至2011年与投资性房地产有关的业务资料如下：
(1)2009年1月，甲公司购入一幢建筑物，款项910万元以银行存款转账支付。不考虑其他相关税费;购入当日已出租。
(2)甲公司购入的上述用于出租的建筑物预计使用寿命为15年，预计净残值为10万元，采用年限平均法按年计提折旧。
(3)甲公司将取得的该项建筑物自当月起用于对外经营租赁，甲公司对该房地产采用成本模式进行后续计量。
(4)甲公司该项房地产2009年取得租金收入为90万元，已存入银行。假定不考虑其他相关税费。
(5)2011年12月，甲公司将原用于出租的建筑物收回，作为企业经营管理用固定资产处理。
要求：
(1)编制甲公司2009年1月取得该项建筑物的会计分录。
(2)计算2009年度甲公司对该项建筑物计提的折旧额，并编制相应的会计分录。
(3)编制甲公司2009年取得该项建筑物租金收入的会计分录。
(4)计算甲公司该项房地产2010年末的账面价值。
(5)编制甲公司2011年收回该项建筑物的会计分录。
(答案中的金额单位用万元表示。)
【答案】
(1)编制甲公司2009年1月取得该项建筑物的会计分录
借：投资性房地产 910
贷：银行存款 910
(2)计算2009年度甲公司对该项建筑物计提的折旧额，并编制相应的会计分录
2009年度该项建筑物计提的折旧额=(910-10)÷15×11/12=55(万元)。
借：其他业务成本 55
贷：投资性房地产累计折旧 55
(3)编制甲公司2009年取得该项建筑物租金收入的会计分录
借：银行存款 90
贷：其他业务收入 90
(4)计算甲公司该项房地产2010年末的账面价值
该项房地产2010年末的账面价值=910-55-(910-10)÷15=795(万元)。
(5)编制甲公司2011年收回该项建筑物的会计分录。
借：固定资产 910
投资性房地产累计折旧(55+60) 115
贷：投资性房地产 910
累计折旧 115